Se debe presentar autoliquidación del impuesto sobre envases de plástico aunque las adquisiciones estén exentas

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1494-23 Órgano SG de Impuestos Especiales y de Tributos sobre el Comercio Exterior y sobre el Medio Ambiente Fecha salida 01/06/2023 Normativa Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular. Descripción de hechos La empresa consultante se dedica a la distribución y comercialización de productos sanitarios. En España, los clientes de la consultante son hospitales públicos y privados. Cuestión planteada La consultante plantea una serie de cuestiones sobre el Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. Contestación completa La Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular (en adelante, la Ley) regula en el Capítulo I del Título VII el Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables (en adelante, el Impuesto). La regulación del impuesto se complementa con la Orden HPF/1314/2022, de 28 de diciembre, por la que se aprueban el modelo 592 «Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. Autoliquidación» y el modelo A22 «Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. Solicitud de devolución», se determinan la forma y procedimiento para su presentación, y se regulan la inscripción en el Registro territorial, la llevanza de la contabilidad y la presentación del libro registro de existencias (en adelante, la Orden Ministerial). El artículo 75, letras a) y b) de la Ley dispone que: “Estarán exentas, en las condiciones que, en su caso, reglamentariamente se establezcan: a) La fabricación, importación o adquisición intracomunitaria de: 1.º Los envases a los que se refiere el artículo 68.1.a) que se destinen a prestar la función de contención, protección, manipulación, distribución y presentación de medicamentos, productos sanitarios, alimentos para usos médicos especiales, preparados para lactantes de uso hospitalario o residuos peligrosos de origen sanitario. 2.º Los productos plásticos semielaborados, a los que se hace referencia en el artículo 68.1.b), que se destinen a obtener envases para medicamentos, productos sanitarios, alimentos para usos médicos especiales, preparados para lactantes de uso hospitalario o residuos peligrosos de origen sanitario. 3.º Los productos que contengan plástico destinados a permitir el cierre, la comercialización o la presentación de envases no reutilizables, cuando estos se utilicen para contener, proteger, manipular, distribuir y presentar medicamentos, productos sanitarios, alimentos para usos médicos especiales, preparados para lactantes de uso hospitalario o residuos peligrosos de origen sanitario. La efectividad de esta exención quedará condicionada a que se acredite el destino efectivo de los productos recogidos en los apartados anteriores a los usos que en ellos se recogen. En concreto, los contribuyentes que realicen la primera entrega o puesta a disposición de los productos a favor de aquellos adquirentes que los destinen a tales usos, deberán recabar de estos una declaración previa en la que manifiesten el destino de los productos que da derecho a gozar de la exención del impuesto. Dicha declaración se deberá conservar durante los plazos de prescripción relativos al impuesto a que se refiere el artículo 66 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. b) La importación o adquisición intracomunitaria de envases a los que se refiere el artículo 68.1.a) que se introduzcan en el territorio de aplicación del impuesto prestando la función de contención, protección, manipulación, distribución y presentación de medicamentos, productos sanitarios, alimentos para usos médicos especiales, preparados para lactantes de uso hospitalario o residuos peligrosos de origen sanitario. (…).”. A estos efectos, los productos sanitarios se definen en el apartado 1) del artículo 2 del Reglamento (UE) 2017/745 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 5 de abril de 2017, sobre los productos sanitarios, por el que se modifican la Directiva 2001/83/CE, el Reglamento (CE) nº 178/2002 y el Reglamento (CE) nº 1223/2009 y por el que se derogan las Directivas 90/385/CEE y 93/42/CEE del Consejo, como: “1) todo instrumento, dispositivo, equipo, programa informático, implante, reactivo, material u otro artículo destinado por el fabricante a ser utilizado en personas, por separado o en combinación, con alguna de las siguientes finalidades médicas específicas: - diagnóstico, prevención, seguimiento, predicción, pronóstico, tratamiento o alivio de una enfermedad, - diagnóstico, seguimiento, tratamiento, alivio o compensación de una lesión o de una discapacidad, - investigación, sustitución o modificación de la anatomía o de un proceso o estado fisiológico o patológico, - obtención de información mediante el examen in vitro de muestras procedentes del cuerpo humano, incluyendo donaciones de órganos, sangre y tejidos, y que no ejerce su acción principal prevista en el interior o en la superficie del cuerpo humano por mecanismos farmacológicos, inmunológicos ni metabólicos, pero a cuya función puedan contribuir tales mecanismos. Los siguientes productos también se considerarán productos sanitarios: - los productos de control o apoyo a la concepción, - los productos destinados específicamente a la limpieza, desinfección o esterilización de los productos que se contemplan en el artículo 1, apartado 4, y en el párrafo primero del presente punto.”. Sentado lo anterior, la consultante realiza las siguientes preguntas respecto a las obligaciones formales que se derivan del Impuesto: 1. Teniendo en cuenta que todas las adquisiciones intracomunitarias realizadas por la empresa consultante son productos sanitarios y, por lo tanto, están exentas del Impuesto, ¿estaría obligada a presentar la correspondiente autoliquidación y llevar un libro registro de existencias? Las obligaciones formales derivadas del Impuesto se recogen en el artículo 82 de la Ley: “Artículo 82. Normas generales de gestión. 1. En los supuestos de fabricación o adquisición intracomunitaria, los contribuyentes estarán obligados a autoliquidar e ingresar el importe de la deuda tributaria. El periodo de liquidación coincidirá con el trimestre natural, salvo que se trate de contribuyentes cuyo período de liquidación en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido fuera mensual, atendiendo a su volumen de operaciones u otras circunstancias previstas en la normativa de dicho impuesto, en cuyo caso será también mensual el periodo de liquidación de este impuesto. En las importaciones, el impuesto se liquidará en la forma prevista para la deuda aduanera según lo dispuesto en la normativa aduanera. 2. La persona titular del Ministerio de Hacienda establecerá los modelos, plazos y condiciones para la presentación de las autoliquidaciones a que se refiere el número anterior y, en su caso, para la solicitud de las devoluciones del impuesto. 3. Los contribuyentes que realicen las actividades señaladas en el artículo 72.1 de esta ley, salvo aquellos que se determine mediante Orden de la persona titular del Ministerio de Hacienda, estarán obligados a inscribirse, con anterioridad al inicio de su actividad, en el Registro territorial del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. El censo de obligados tributarios sometidos a este impuesto, así como el procedimiento para la inscripción de estos en el Registro territorial se regularán por Orden de la persona titular del Ministerio de Hacienda. 4. Sin perjuicio de las obligaciones contables establecidas en otras normas, los fabricantes que mediante Orden de la persona titular del Ministerio de Hacienda se determine, deberán llevar una contabilidad de los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto, y, en su caso, de las materias primas necesarias para su obtención. El cumplimiento de la obligación de llevanza de la contabilidad se realizará mediante un sistema contable en soporte informático, a través de la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, con el suministro electrónico de los asientos contables conforme al procedimiento y en los plazos que se determinen por la persona titular del Ministerio de Hacienda. 5. Los contribuyentes que realicen adquisiciones intracomunitarias de los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto, salvo aquellos que se determine mediante Orden de la persona titular del Ministerio de Hacienda, llevarán un libro registro de existencias, que deberán presentar ante la oficina gestora conforme al procedimiento y en los plazos que se determinen por la persona titular del Ministerio de Hacienda. (…).”. Por su parte, la Orden HPF/1314/2022 establece en el artículo 2: “1. Conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 82 de la Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular, los fabricantes y los adquirentes intracomunitarios de productos incluidos en el ámbito objetivo del impuesto están obligados a la presentación del modelo 592 y, en su caso, a ingresar el importe de la deuda tributaria resultante del mismo. 2. La presentación del modelo 592 y, en su caso, el pago de la deuda tributaria se efectuará dentro de los veinte primeros días naturales siguientes a aquel en que finaliza el periodo de liquidación que corresponda. En caso de domiciliación bancaria del pago, el plazo será desde el día 1 hasta el día 15 del mes siguiente a aquel en que finaliza el periodo de liquidación que corresponda. Conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 82 de la Ley 7/2022, de 8 de abril, el periodo de liquidación coincidirá con el trimestre natural, salvo que se trate de contribuyentes cuyo periodo de liquidación en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido fuera mensual, atendiendo al volumen de operaciones u otras circunstancias previstas en la normativa de dicho impuesto, en cuyo caso será también mensual el periodo de liquidación de este impuesto. 3. Si al liquidar el impuesto resulta que la cuantía de las deducciones supera el importe de las cuotas devengadas en el periodo de liquidación, el exceso podrá ser compensado, conforme a lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 80 de la Ley 7/2022, de 8 de abril, en las autoliquidaciones posteriores siempre que no hayan transcurrido cuatro años contados a partir de la finalización del periodo de liquidación en el que se produjo dicho exceso. 4. Cuando las cuantías de deducción superan el importe de las cuotas devengadas en el último periodo de liquidación del año natural, conforme a lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 80 de la Ley 7/2022, de 8 de abril, los contribuyentes podrán solicitar la devolución del saldo existente a su favor en la autoliquidación correspondiente a dicho periodo de liquidación.”. Por tanto, la obligación de presentar autoliquidación del Impuesto se prevé para aquellos contribuyentes que hayan realizado el hecho imponible fabricación o adquisición intracomunitaria, independientemente de que resulte a ingresar cantidad alguna en concepto de deuda tributaria. Por otro lado, de acuerdo con el artículo 82, apartado 3 de la Ley, los contribuyentes que realicen la fabricación, adquisición intracomunitaria e importación de los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto estarán obligados a inscribirse en el Registro territorial del impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables, y en el apartado 5 se concreta que aquellos contribuyentes que realicen adquisiciones intracomunitarias llevarán un libro registro de existencias que deberán presentar ante la oficina gestora. La llevanza del libro registro de existencias se desarrolla en el artículo 7 de la Orden Ministerial: “ (…) 2. Los adquirentes intracomunitarios de productos objeto del impuesto que estén obligados a inscribirse en el registro territorial deben llevar un libro registro de existencias, conforme al formato electrónico que figura en el anexo V de esta orden. El cumplimiento de esta obligación se realizará a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria dentro del mes siguiente al periodo de liquidación al que se refiera. A estos efectos, el mes de agosto se considera inhábil. 3. Los adquirentes intracomunitarios quedan exceptuados de la obligación de presentar el libro registro de existencias en aquellos periodos de liquidación en los que no resulte cuota a ingresar.”. En el presente caso, y teniendo en cuenta los datos aportados por la consultante, si, en cumplimiento de lo establecido en el artículo 75 de la Ley, las adquisiciones intracomunitarias realizadas están exentas, la consultante seguirá estando obligada a presentar autoliquidación del impuesto a través del modelo 592, y a inscribirse en el Registro territorial del impuesto y llevar el libro registro de existencias. No tendrá, no obstante, la obligación de presentar dicho libro ante la oficina gestora si no resulta cuota a ingresar. 2. Por otra parte, la consultante también pregunta si, como adquirente intracomunitario de productos sanitarios, contenidos envases de plástico no reutilizables, resulta necesario solicitar a los adquirentes de sus productos una declaración previa donde certifiquen el destino sanitario de los mismos. A este respecto cabe señalar que, conforme a lo dispuesto en la letra b) del artículo 75 de la Ley 7/2022, anteriormente transcrito, no resulta preciso. 3. Finalmente, la consultante pregunta si el certificado emitido por las autoridades del Estado miembro donde se han fabricado los productos, indicando que los mismos tienen la consideración de productos sanitarios, junto con los pliegos y contratos celebrados con los hospitales, tanto públicos como privados, donde se indica que los productos entregados por la consultante tienen un destino sanitario, son suficientes para justificar la exención y, en su caso, operar como una declaración previa del adquirente. Sobre los medios de prueba cabe recordar que en el ordenamiento jurídico español rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada. Así, respecto de los medios de prueba posibles que pueda utilizar el obligado tributario, deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en materia de prueba en la sección 2ª del capítulo II del título III de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. En particular, habrá que estar a lo señalado en su artículo 106.1, el cual establece que “en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa” y en el artículo 105.1, que en relación con la carga de la prueba establece que “en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.”. Por tanto, siempre que pueda acreditarse, por cualquier medio de prueba admisible en derecho, que los productos tienen la consideración de productos sanitarios, podrá aplicarse la exención recogida en el artículo 75. letra b) de la Ley. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1, del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.