La difusión de la participación de un colaborador en convenios de colaboración no constituye una prestación de servicios publicitarios

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1448-15 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 11/05/2015 Normativa Ley 49/2002, de incentivos fiscales al mecenazgo, arts: 6,17, 25 y 26 Descripción de hechos La entidad consultante es una asociación sin ánimo de lucro y declarada de "utilidad pública" con personalidad jurídica propia y plena capacidad de obrar para el cumplimiento de sus fines de carácter benéfico asistencial. Constituye el objeto social principal de la misma la consecución de aquellos fines relacionados con la lucha de una enfermedad en todas las posibles modalidades conocidas mediante el desarrollo de funciones y de actividades de divulgación, de prevención, de investigación, de formación y de carácter sanitario o asistencial. La entidad se ha acogido al régimen fiscal especial previsto en la Ley 49/2002, de entidades sin ánimo de lucro e incentivos fiscales al mecenazgo. La Asociación venía obteniendo una parte importante de sus recursos mediante subvenciones y aportaciones diversas de los órganos de la Administración del Estado. Sin embargo, la cuantía de este tipo de recursos se ha visto reducida significativamente en los últimos años, la Asociación se ha visto en la necesidad de ampliar sus fuentes de captación de recursos destinados a la realización de las actividades que le son propias. Distintas entidades se han dirigido a la asociación consultante con la intención de suscribir un convenio de colaboración empresarial, cuestionándose por parte de esta entidad si la prohibición de difusión por parte de la entidad colaboradora debe entenderse como una imposibilidad total y absoluta de comunicar su participación en un convenio de colaboración "por cualquier medio" o si, por el contrario, aquellas comunicaciones efectuadas sin una evidente finalidad comercial, sino informativa puede entenderse que no imposibilitan la aplicación del régimen especial establecido en el artículo 25 de la Ley 49/2002. Otro de los sistemas de captación de fondos de la Asociación consiste en los donativos, donaciones y aportaciones que recibe tanto de personas físicas como de todo tipo de entidades. A estos efectos, en determinadas ocasiones una entidad mercantil utiliza sus medios materiales y personales para la celebración de un determinado evento con un declarado fin benéfico. En estos eventos, el importe íntegro de la recaudación se "dona" a la entidad consultante sin que la entidad organizadora del evento obtenga un beneficio o margen por la celebración del mismo. Con la finalidad de incrementar al máximo su recaudación, la entidad organizadora difunde el destino de los fondos recaudados y el carácter benéfico del evento que va a celebrarse, mediante la inclusión del nombre o logo de la entidad sin fines lucrativos en las entradas, carteles... etc. relacionadas con el mismo. Finalmente, la asociación consultante ha recibido una aportación económica en calidad de beneficiaria de un contrato de seguro sobre la vida suscrito por un tercero no vinculado. Asimismo, recibe determinados legados hereditarios destinados a los fines generales de la Asociación. Cuestión planteada 1) Si el artículo 25 de la Ley 49/2002, de entidades sin ánimo de lucro e incentivos fiscales al mecenazgo debe ser interpretado considerando que la prohibición de difusión por parte de la entidad colaboradora únicamente hace referencia a los supuestos en los que se derivara que la entidad que colabora con la asociación pretende difundir su participación por motivos comerciales o publicitarios, sin que por ello, debe incluirse la difusión efectuada con un mero carácter informativo en la Memora de la entidad colaboradora, actas del consejo o de la Junta General de Accionistas u otras de esta índole no comercial. 2) Si los importes entregados como donativos en la situación señalada en la consulta pueden ser considerados como donativos puros, simples e irrevocables, y en consecuencia pueden beneficiarse del régimen fiscal especial de la Ley 49/2002. 3) Si los importes recibidos por la Asociación como beneficiaria de un seguro sobre la vida o como legataria de una herencia tienen la condición de renta exenta en virtud de lo dispuesto en el artículo 6 de la Ley 49/2002. 4) Si los donativos, donaciones y aportaciones irrevocables, puras y simples realizadas por entidades sin fines lucrativos a favor de otras entidades beneficiarias de la Ley 49/2002 tienen derecho a la aplicación de las deducciones previstas en el artículo 20 de la referida Ley. Contestación completa 1) Se plantea si el artículo 25 de la Ley 49/2002, de entidades sin ánimo de lucro e incentivos fiscales al mecenazgo debe ser interpretado considerando que la prohibición de difusión por parte de la entidad colaboradora únicamente hace referencia a los supuestos en los que se derivara que la entidad que colabora con la asociación pretende difundir su participación por motivos comerciales o publicitarios, sin que por ello, debe incluirse la difusión efectuada con un mero carácter informativo en la MemorIa de la entidad colaboradora, actas del consejo o de la Junta General de Accionistas u otras de esta índole no comercial. El artículo 25 de la Ley 49/2002, regula el régimen aplicable a los Convenios de colaboración empresarial en actividades de interés general, disponiendo: “1. Se entenderá por convenio de colaboración empresarial en actividades de interés general, a los efectos previstos en esta Ley, aquel por el cual las entidades a que se refiere el artículo 16, a cambio de una ayuda económica para la realización de las actividades que efectúen en cumplimiento del objeto o finalidad específica de la entidad, se comprometen por escrito a difundir, por cualquier medio, la participación del colaborador en dichas actividades. La difusión de la participación del colaborador en el marco de los convenios de colaboración definidos en este artículo no constituye una prestación de servicios. 2. Las cantidades satisfechas o los gastos realizados tendrán la consideración de gastos deducibles para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de la entidad colaboradora o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes de los contribuyentes que operen en territorio español mediante establecimiento permanente o el rendimiento neto de la actividad económica de los contribuyentes acogidos al régimen de estimación directa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. 3. El régimen fiscal aplicable a las cantidades satisfechas en cumplimiento de estos convenios de colaboración será incompatible con los demás incentivos fiscales previstos en esta Ley.” A través de un convenio de colaboración empresarial la entidad sin fines lucrativos se compromete a difundir la participación del colaborador en sus actividades a cambio de la contraprestación económica que recibe. El primer párrafo del artículo 25 transcrito se refiere a una ayuda económica “para la realización de las actividades que efectúen en cumplimiento del objeto o finalidad específica de la entidad.” En definitiva, la ayuda económica ha de destinarse a estas actividades, siendo necesario que en el propio convenio se especifique el proyecto concreto para el que se entrega la ayuda de la entidad colaboradora, debiendo destinarse la misma a dicho proyecto. La norma exige que a cambio de la ayuda mencionada la entidad sin fines lucrativos se comprometa de difundir “por cualquier medio” la participación del colaborador en dichas actividades. De la norma se deduce que la propia entidad sin fines lucrativos ha de dar a conocer la participación de la entidad colaboradora en su actividad. Esto no implica que se preste un servicio de difusión publicitaria al colaborador, sino únicamente se difunde su participación en las actividades de interés general que lleva a cabo la entidad beneficiaria del convenio. La expresión "por cualquier medio", con independencia de que se haya participado económicamente o mediante contribuciones en especie, engloba cualquier forma de difusión en la que se dé a conocer la participación de la entidad colaboradora. Por otra parte, la difusión realizada por el propio colaborador, ya sea mediante mención en su publicidad o mediante la cesión de uso del nombre y logotipo por la entidad sin fines lucrativos, se trataría de una actividad no encuadrable en el artículo 25 de la Ley 49/2002 anteriormente mencionado. En consecuencia, no cabe, en el marco de un convenio de colaboración empresarial, el que sea el colaborador sustituya a la entidad sin ánimo de lucro y lleve a cabo la difusión de su propia participación en las actividades de la entidad sin fines lucrativos, sin perjuicio de que el colaborador pueda difundir tal participación, si bien siempre al margen del referido convenio de colaboración empresarial. Por otra parte, el convenio también habrá de especificar el importe de la “ayuda económica” recibida del colaborador. El resultado que se pretende con la formalización de un convenio de colaboración, es la realización de fines de interés general, independientemente del resultado que pudiera obtener el colaborador como consecuencia de su colaboración. Sin perjuicio de lo anterior, a título informativo, cabe indicar que, de conformidad con el artículo 25.2 de la Ley 49/2002, los gastos realizados por el colaborador en virtud del correspondiente convenio de colaboración tendrán la consideración de gastos deducibles para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de la entidad colaboradora. 2) Si los importes entregados como donativos en la situación señalada en la consulta pueden ser considerados como donativos puros, simples e irrevocables, y en consecuencia pueden beneficiarse del régimen fiscal especial de la Ley 49/2002. En concreto, donación de la recaudación obtenida en la celebración de un evento puede entenderse como una donación irrevocable, pura y simple, sin perjuicio de que, al margen, se suscriba algún tipo de acuerdo en relación con el derecho a utilizar el logo de la entidad sin ánimo de lucro. 3) Si los importes recibidos por la Asociación como beneficiaria de un seguro sobre la vida o como legataria de una herencia tienen la condición de renta exenta en virtud de lo dispuesto en el artículo 6 de la Ley 49/2002. Dentro del régimen fiscal especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, el artículo 6 de la citada Ley dispone que: "Están exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas obtenidas por entidades sin fines lucrativos: 1.º Las derivadas de los siguientes ingresos: a) Los donativos y donaciones recibidos para colaborar en los fines de la entidad, incluidas las aportaciones o donaciones en concepto de dotación patrimonial, en el momento de su constitución o en un momento posterior, y las ayudas económicas recibidas en virtud de los convenios de colaboración empresarial regulados en el artículo 25 de esta Ley y en virtud de los contratos de patrocinio publicitario a que se refiere la Ley 34/1998, de 11 de noviembre, General de Publicidad. b) Las cuotas satisfechas por los asociados, colaboradores o benefactores, siempre que no se correspondan con el derecho a percibir una prestación derivada de una explotación económica no exenta. c) Las subvenciones, salvo las destinadas a financiar la realización de explotaciones económicas no exentas. 2.º Las procedentes del patrimonio mobiliario e inmobiliario de la entidad, como son los dividendos y participaciones en beneficios de sociedades, intereses, cánones y alquileres. 3.º Las derivadas de adquisiciones o de transmisiones, por cualquier título, de bienes o derechos, incluidas las obtenidas con ocasión de la disolución y liquidación de la entidad. 4.º Las obtenidas en el ejercicio de las explotaciones económicas exentas a que se refiere el artículo siguiente. 5.º Las que, de acuerdo con la normativa tributaria, deban ser atribuidas o imputadas a las entidades sin fines lucrativos y que procedan de rentas exentas incluidas en alguno de los apartados anteriores de este artículo." En particular, el artículo 7 de dicho texto legal establece que: “Artículo 7.º Explotaciones económicas exentas. Están exentas del Impuesto sobre Sociedades las rentas obtenidas por entidades sin fines lucrativos que procedan de las siguientes explotaciones económicas, siempre y cuando sean desarrolladas en cumplimiento de su objeto o finalidad específica: 1º. 2º Las explotaciones económicas de prestación de servicios de hospitalización o asistencia sanitaria, incluyendo las actividades auxiliares o complementarias de los mismos, como son la entrega de medicamentos o los servicios accesorios de alimentación, alojamiento y transporte. 3º Las explotaciones económicas de investigación científica y desarrollo tecnológico. 7º. Las explotaciones económicas de enseñanza y de formación profesional, en todos los niveles y grados del sistema educativo, así como las de educación infantil hasta los tres años, incluida la guarda y custodia de niños hasta esa edad, las de educación especial, las de educación compensatoria y las de educación permanente y de adultos, cuando estén exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, así como las explotaciones económicas de alimentación, alojamiento o transporte realizadas por centros docentes y colegios mayores pertenecientes a entidades sin fines lucrativos. 8º. Las explotaciones económicas consistentes en la organización de exposiciones, conferencias, coloquios, cursos o seminarios. 9º. Las explotaciones económicas de elaboración, edición, publicación y venta de libros, revistas, folletos, material audiovisual y material multimedia. 10º. Las explotaciones económicas de prestación de servicios de carácter deportivo a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y con excepción de los servicios relacionados con espectáculos deportivos y de los prestados a deportistas profesionales. 11º. Las explotaciones económicas que tengan un carácter meramente auxiliar o complementario de las explotaciones económicas exentas o de las actividades encaminadas a cumplir los fines estatutarios o el objeto de la entidad sin fines lucrativos. No se considerará que las explotaciones económicas tienen un carácter meramente auxiliar o complementario cuando el importe neto de la cifra de negocios del ejercicio correspondiente al conjunto de ellas exceda del 20 % de los ingresos totales de la entidad. 12º. Las explotaciones económicas de escasa relevancia. Se consideran como tales aquellas cuyo importe neto de la cifra de negocios del ejercicio no supere en conjunto 20.000 euros.” De acuerdo con lo señalado en el artículo 6 de la Ley 49/2002, previamente transcrito, estarán exentas las rentas derivadas de los donativos y donaciones recibidos para colaborar en los fines de la entidad y las adquisiciones o transmisiones, por cualquier título, de bienes o derechos, por tanto estará exenta de tributación en el Impuesto sobre Sociedades la renta que obtenga la entidad consultante derivada de un seguro de vida o como legataria de una herencia siempre y cuando se cumplan los requisitos establecidos en el artículo 3 de la Ley 49/2002 y en la medida en que se reciban para colaborar en los fines de la entidad. 4) Si los donativos, donaciones y aportaciones irrevocables, puras y simples realizadas por entidades sin fines lucrativos a favor de otras entidades beneficiarias de la Ley 49/2002 tienen derecho a la aplicación de las deducciones previstas en el artículo 20 de la referida Ley. El artículo 20 de la Ley en relación a la deducción de la cuota del Impuesto sobre Sociedades establece: “1. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a deducir de la cuota íntegra, minorada en las deducciones y bonificaciones previstas en los capítulos II, III y IV del título VI de la Ley 43/1995 (sic), de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, el 35 por 100 de la base de la deducción determinada según lo dispuesto en el artículo 18. Las cantidades correspondientes al período impositivo no deducidas podrán aplicarse en las liquidaciones de los períodos impositivos que concluyan en los 10 años inmediatos y sucesivos. 2. La base de esta deducción no podrá exceder del 10 por 100 de la base imponible del período impositivo. Las cantidades que excedan de este límite se podrán aplicar en los períodos impositivos que concluyan en los diez años inmediatos y sucesivos.” De acuerdo con lo anterior, las entidades sin fines lucrativos como sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, que efectúen donativos, donaciones y aportaciones irrevocables, puras y simples a favor de otras entidades beneficiarias de la Ley 49/2002, podrán aplicar las deducciones previstas en el artículo 20 en la medida en que estas donaciones cumplan con todos los requisitos establecidos en la mencionada Ley 49/2002. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.