La venta de una autocaravana adquirida bajo el régimen de bienes usados está sujeta al IVA al 21%

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0383-23 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 21/02/2023 Normativa Ley 37/1992 art. 20- Uno- 25º y 138 Descripción de hechos El consultante es un empresario dedicado a la actividad de alquiler de autocaravana. Adquirió una caravana usada en régimen especial de bienes usados del Impuesto de Valor añadido, y no se dedujo, por tanto, las cuotas del Impuesto derivadas de la adquisición. Esta autocaravana la dedicó desde el primer momento a su actividad empresarial, y durante el tiempo en que el dicho bien ha estado afecto a la misma, sí dedujo las cuotas derivadas de facturas de reparación y de combustible. Cuestión planteada Pretende conocer si, en el momento de vender esta autocaravana, puede aplicarse la exención contenida en el artículo 20. Uno. 25º de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”. Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. (…).”. En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas. (…).”. En consecuencia, el consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto. 2.- De acuerdo con lo señalado en el apartado anterior, las entregas de vehículos usados a título oneroso efectuadas por el consultante se entenderán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando dichas entregas se realicen en el ejercicio de una actividad empresarial y dichos vehículos forman parte de su patrimonio empresarial. No obstante lo anterior, cabría analizar si podría ser de aplicación la exención técnica regulada en el artículo 20.Uno.25º de la Ley 37/1992 de acuerdo con el cual estarán exentas del Impuesto “las entregas de bienes cuya adquisición, afectación o importación o la de sus elementos componentes hubiera determinado la exclusión total del derecho a deducir en favor del transmitente en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96 de esta Ley.”. En este sentido, cabe traer a colación la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 8 de diciembre de 2005, Jyske Finans A/N, Asunto C-280/04 sobre la interpretación del artículo 13, parte B, letra c), de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 (actual artículo 136.b) de la Directiva 2006/112/CE, objeto de transposición en el artículo 20.Uno.25º de la Ley 37/1992): “24. En consecuencia, la exención prevista por las disposiciones del artículo 13, parte B, letra c), de la Sexta Directiva sólo puede referirse a las entregas de bienes cuya adquisición ha sido excluida del derecho a deducción previsto por la normativa nacional. A este respecto, el tenor de dicho artículo no admite ninguna otra interpretación que permita evitar que un sujeto pasivo, que no puede invocar tal exclusión, se encuentre en una situación de doble imposición. 25. Si una normativa nacional, como aquella a la que se refiere el litigio principal, prevé que las empresas cuya actividad sea el alquiler de vehículos a motor pueden deducir la cuota del impuesto soportado sobre las adquisiciones destinadas a esa actividad, de ello resulta que la adquisición de un vehículo, por una empresa de dicha naturaleza, no está excluida, en el sentido del artículo 13, parte B, letra c), de la Sexta Directiva, del derecho a deducción con arreglo al artículo 17, apartado 6, de esa Directiva. Por tanto, la reventa de tal vehículo no puede ser considerada como una de las entregas a las que se aplica la exención del artículo 13, parte B, letra c). El hecho de que dicha adquisición no confiera derecho a deducción, debido a que, como ocurre en el litigio principal, se realizó de vendedores que a su vez no podían, según la normativa nacional, deducir la cuota del impuesto que había gravado su compra de vehículos y, por consiguiente, no repercutieron el IVA soportado, no influye en la calificación de esa adquisición para la aplicación del artículo 13. 26. En tales circunstancias, procede responder a la primera cuestión que las disposiciones del artículo 13, parte B, letra c), de la Sexta Directiva deben interpretarse en el sentido de que no se oponen a una normativa nacional que sujeta al IVA las operaciones por las que un sujeto pasivo revende, tras haberlos afectado a su explotación, bienes cuya adquisición no ha sido excluida del derecho a deducción con arreglo al artículo 17, apartado 6, de dicha Directiva, aun en el caso de que hayan adquirido dichos bienes de sujetos pasivos que no pudieron declarar el IVA, por lo que no se causó derecho a deducción.”. Así pues, de la sentencia del Alto Tribunal se desprende que la exención técnica, que tiene por objeto evitar la doble imposición, se aplica solo a las entregas de bienes por cuya previa adquisición se haya soportado el Impuesto sobre el Valor Añadido, el cual no pudo deducirse en virtud de una exclusión del derecho a deducir, pero no se aplica cuando los bienes se hayan adquirido de sujetos pasivos que no pudieron declarar el IVA, por lo que no se causó derecho a deducción. En la información aportada, el consultante indica que adquirió la autocaravana a un sujeto pasivo revendedor que aplicó en dicha operación de transmisión el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección. El artículo 138 de la Ley 37/1992 preceptúa lo siguiente: “En las facturas que documenten las operaciones a que resulte aplicable este régimen especial, los sujetos pasivos no podrán consignar separadamente la cuota repercutida, debiendo entenderse ésta comprendida en el precio total de la operación. No serán deducibles las cuotas soportadas por los adquirentes de bienes usados, objetos de arte, antigüedades u objetos de colección que les hayan sido entregados por sujetos pasivos revendedores con aplicación del régimen especial regulado en este Capítulo.”. Tal y como reiteradamente ha señalado este Centro directivo (por todas, la contestación vinculante de 18 de febrero del 2015, número V0602-15 y la contestación vinculante de 21 de julio de 2017, número V1981-17), la exención prevista en el artículo 20.Uno.25º de la Ley 37/1992, anteriormente citada, no resulta de aplicación a supuestos como el contemplado en el escrito de consulta, en el que la imposibilidad de deducir el Impuesto soportado en la adquisición del vehículo no trae causa de la aplicación de limitaciones, exclusiones o restricciones del derecho a deducir establecidas en los artículos 95 y 96 de la Ley 37/1992, sino de la regulación del régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección y la imposibilidad para el adquirente, derivada de dicho régimen, de disponer de un documento justificativo para el ejercicio del derecho a la deducción en el sentido establecido por el artículo 97 de la mencionada Ley 37/1992. En consecuencia, la entrega de la autocaravana objeto de consulta efectuada a título oneroso por el consultante y previamente adquirida a un sujeto pasivo revendedor en las condiciones citadas, estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo el consultante repercutir el Impuesto al tipo general del 21 por ciento. 3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.