La fabricación mediante subcontratación y la venta de prendas por internet están sujetas al IAE

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0347-21 Órgano SG de Tributos Locales Fecha salida 24/02/2021 Normativa TAR/INST IAE, RDLeg. 1175/1990: epígrafes 474.1 y 651.2 sección primera (Tarifas), regla 4º.1 (Instrucción) Descripción de hechos El consultante va a crear una marca de ropa consistente en camisetas y otras prendas de vestir estampadas con sus diseños. Para ello, va a contratar con una empresa externa la impresión, almacenaje y envío de las prendas de vestir. La venta se realizará por internet a través de una página web propia. Cuestión planteada Sujeción al Impuesto sobre Actividades Económicas y, en su caso, clasificación en las Tarifas de dicho impuesto. Contestación completa 1º) El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) se regula en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del citado impuesto. El hecho imponible del impuesto viene definido en el artículo 78, apartado 1, del TRLRHL en los siguientes términos: “El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto.”. De la definición legal transcrita se desprenden, entre otras, las siguientes cuestiones: a) En primer lugar, que el hecho imponible se realiza por el mero ejercicio de cualquier actividad económica. Ello significa que basta con un solo acto de realización de una actividad económica para que se produzca el supuesto de hecho gravado por el impuesto, lo que, en definitiva, viene a excluir la habitualidad en el ejercicio de la actividad como requisito indispensable. En este mismo sentido se expresa la Instrucción, al establecer en la regla 2ª que “El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.”. b) En segundo lugar, que el hecho imponible del impuesto se realiza con independencia de que exista o no lucro en el ejercicio de la actividad, e, incluso, con independencia de que exista o no ánimo de lucro. c) Finalmente, que el impuesto grava toda clase de actividades, con independencia de que estas se hallen o no especificadas en las correspondientes Tarifas. La delimitación del ámbito de aplicación del impuesto viene recogida en el artículo 79 del TRLRHL, al señalar en el apartado 1 que "Se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios". En este sentido, el hecho de que las actividades se realicen de manera puntual durante un ejercicio económico o tengan escasa entidad económica para el sujeto pasivo no determina por sí solo la no sujeción al impuesto, conforme a lo previsto por el artículo 78.1 del TRLRHL, ya que no es requisito para la sujeción al citado impuesto tanto la habitualidad como la ausencia de ánimo de lucro en el ejercicio de las actividades económicas. Por otro lado, destacar que la regla 4º.1 de la Instrucción establece que “el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que, en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa”, por lo que si se realizan varias actividades deberá darse de alta en cada uno de los epígrafes que faculten para realizar cada actividad. 2º) Una vez dispuesto lo anterior, y según se desprende de lo indicado en el texto de la consulta y en la información complementaria aportada, la actividad va a consistir en la obtención de camisetas y otras prendas de vestir estampadas con los diseños creados por el consultante, para posteriormente proceder a su venta por internet. El consultante no va a ejecutar directamente las operaciones materiales transformadoras correspondientes, sino que estas van a ser realizadas por otra empresa contratada a tal efecto. En este sentido, hay que precisar que la finalidad de cualquier actividad fabril es la obtención de un producto, independientemente del procedimiento empleado para ello y del destino del producto resultante. Ahora bien, para conseguir dicho objetivo pueden, y ello es lo más frecuente, realizarse de forma directa operaciones materiales sobre materias primas, productos semielaborados e, incluso, productos terminados; pero también es posible separar la efectiva ejecución material de tales operaciones de la actividad consistente en la concepción o diseño del producto a obtener y de la elaboración del plan, proyecto y programa de fabricación, encomendando esa ejecución material a otros empresarios que deberán actuar en función del diseño realizado por el subcontratante y conforme a la programación por él planteada, aportándoseles las materias primas o productos sobre los que han de trabajar. Así pues, resulta evidente que utilizando cualquiera de los dos procedimientos descritos se obtiene un mismo resultado, por lo que cabe concluir que, si el primero de ellos está conceptuado como actividad de fabricación, análoga consideración habrá de tenerse en cuanto al segundo. Traducido lo anterior en la clasificación de las actividades en las Tarifas del IAE, sucede que los casos de fabricación con ejecución material directa sí se hallan especificados en la sección primera de las Tarifas, mientras que los casos de fabricación con subcontratación de la ejecución material no se hallan especificados en ellas. No obstante, ello no es óbice para que los supuestos de esta última modalidad fabril tengan su asignación en las mencionadas Tarifas, asignación o clasificación que se deberá hacer aplicando los procedimientos contenidos al efecto en la regla 8ª de la Instrucción. Por tanto, la actividad se debe clasificar, en principio, en la rúbrica de la sección primera de las Tarifas correspondiente a la actividad de fabricación de la clase de productos de que se trate. En consecuencia, como el consultante va a realizar un proceso de impresión de imágenes, dibujos y diseños mediante vinilos, serigrafía, bordados u otros sistemas en las prendas de vestir que se comercializarán al por menor, debe figurar dado de alta en el epígrafe 474.1 de la sección primera, “Impresión de textos o imágenes por cualquier procedimiento o sistema”. 3º) En relación con esta actividad de impresión gráfica, se pueden presentar dos situaciones diferentes: A) Que los trabajos de impresión realizados predominen sobre el valor de los objetos o artículos impresos debido a la escasa entidad económica de estos últimos. Tal caso sucedería en aquellas actividades de impresión realizadas, por ejemplo, en papel o cartón, tales como producción de etiquetas, calendarios, etc., en las cuales se pone de manifiesto que lo que realmente adquiere relevancia es el trabajo de impresión y no el objeto o artículo impreso (papel, cartón, etc.). Según lo expuesto, la tributación correspondiente en el IAE se limitaría a la actividad de impresión gráfica, sin que procediera contribuir en el mencionado impuesto por la actividad de venta de los artículos referidos, ya que, de conformidad con el apartado 2.A) de la regla 4ª de la Instrucción, el pago de la cuota correspondiente a la actividad de impresión gráfica facultaría, entre otras actividades, para la venta tanto al por mayor como al por menor de los artículos obtenidos. En este sentido, de acuerdo con lo previsto en la regla 2ª de la Instrucción, el consultante debería figurar dado de alta solo en el epígrafe 474.1 de la sección primera de las Tarifas. B) Que el valor de los artículos que se van a someter al proceso de impresión predomine sobre los trabajos de impresión gráfica de los mismos, (por ejemplo, camisetas, relojes, bolígrafos, encendedores, etc.) que pasarían, en este caso, a ocupar un segundo plano, respecto de la actividad de venta de los referidos artículos, constituyéndose esta última como una actividad con sustantividad propia e independiente de la impresión gráfica. En este segundo supuesto, se llevarían a cabo dos actividades distintas: por un lado, la actividad de impresión gráfica y, por otro, la actividad de venta de los artículos impresos. De acuerdo con lo anterior, dado que las camisetas y demás prendas de vestir impresas gozan de sustantividad propia, el consultante deberá darse de alta, además de en el mencionado epígrafe 474.1, en el epígrafe que le faculte para la venta de las mismas. 4º) Según lo indicado, la venta de las prendas de vestir se va a realizar por internet, a través de una página web propia. En este sentido, hay que señalar que, según la doctrina de la extinta Dirección General de Coordinación con las Haciendas Territoriales y, posteriomente, de este Centro Directivo, la clasificación de las distintas actividades económicas en las Tarifas del IAE se realizará atendiendo a la naturaleza material de las mismas. En consecuencia, las actividades de comercio a través de internet deben tributar de acuerdo con la verdadera naturaleza de la actividad económica ejercida, dependiendo esta de las condiciones que concurran en el vendedor y del modo en que se realice la venta. Por tanto, al realizar el consultante a través de internet el comercio al por menor de prendas de vestir, deberá darse de alta en el epígrafe 651.2 de la sección primera “Comercio al por menor de toda clase de prendas para el vestido y tocado”. Además, de acuerdo con la nota adjunta, este epígrafe le faculta para la venta de accesorios de vestido (tales como abanicos, sombrillas, paraguas, bastones, etc.) y para la venta al por menor, como complemento, de calzado, artículos de piel y demás clasificados en el epígrafe 651.6. En consecuencia, y según todo lo expuesto anteriormente, el consultante deberá presentar las declaraciones de alta en las siguientes rúbricas: - Por la actividad de fabricación sin ejecución material e impresión gráfica, en el epígrafe 474.1 de la sección primera, “Impresión de textos o imágenes por cualquier procedimiento o sistema”. - Por la venta de las prendas de vestir a través de internet (suponiendo que la venta se realice para el uso o consumo directo), en el epígrafe 651.2 de la sección primera “Comercio al por menor de toda clase de prendas para el vestido y tocado”. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.