La compra de materia prima a no empresarios debe acreditarse mediante medios de prueba admitidos en derecho

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0227-14 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 30/01/2014 Normativa Ley 58/2003, General Tributaria, art: 106 TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 10.3, 15 y 133 Descripción de hechos La entidad consultante se dedica a la elaboración y crianza de vinos y elaboración de extractos, zumos y otros preparados vegetales. Durante la campaña de recolección adquiere, para la obtención de sus vinos, la uva directamente a los agricultores que se encuentran dados de alta en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, o en el régimen general, siendo para el empresario el gasto correspondiente por la adquisición de su materia prima deducible al estar en posesión de la correspondiente factura. Por otro lado, una vez terminada la vendimia el bodeguero tiene la intención en el próximo año de comprar los restos de cosecha de uvas, llamado rebusco, que quedan en la viña, que consisten en escorias, que son pequeños racimos que maduran en fechas posteriores a la cosecha normal de uvas, a particulares que no ejercen ninguna actividad económica llamados rebuscadores, con el fin de obtener zumo de uva para su posterior venta. El bodeguero pagará a estos particulares el importe del rebusco de uvas a diario y en efectivo, pudiendo oscilar el importe obtenido por cada particular durante la época de rebusco. Cuestión planteada Si puede el empresario deducir de los ingresos obtenidos por la venta de zumo de uva, el gasto originado por la compra de su materia prima realizada a particulares españoles o extranjeros que no desarrollan actividad económica alguna disponiendo como único documento justificativo la nota de gasto firmada por el particular y los datos identificativos del mismo. Contestación completa El apartado 3 del artículo 10 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo (en adelante TRLIS), establece que: “En el método de estimación directa, la base imponible se calculará corrigiendo mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.” Por su parte, el artículo 15 del TRLIS señala: “Los elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con los criterios establecidos en el Código de Comercio. No obstante, las variaciones de valor originadas por aplicación del criterio del valor razonable no tendrán efectos fiscales mientras no deban imputarse a la cuenta de pérdidas y ganancias. (...).” En el supuesto concreto planteado, el consultante se dedica a la elaboración y crianza de vinos y zumos de uva, utilizando para ello materias primas (uva y rebusco) adquiridas tanto a agricultores españoles o extranjeros como a terceros no empresarios. Al respecto, el Plan General de Contabilidad en su Norma de Registro y Valoración (NRV) 10ª dispone que: “Los bienes y servicios comprendidos en las existencias se valorarán por su coste, ya sea el precio de adquisición o coste de producción. Los impuestos indirectos que gravan las existencias sólo se incluirán en el precio de adquisición o coste de producción cuando no sean recuperables directamente de la Hacienda Pública. En las existencias que necesiten un período de tiempo superior a un año para estar en condiciones de ser vendidas, se incluirán en el precio de adquisición o coste de producción, los gastos financieros, en los términos previstos en la norma sobre inmovilizado material.” En relación con el coste de producción de las existencias, el apartado 1.2 de la propia N.R.V.10ª del PGC establece que: “El coste de producción se determinará añadiendo al precio de adquisición de las materias primas y otras materias consumibles, los costes directamente imputables al producto. También deberá añadirse la parte que razonablemente corresponda de los costes indirectamente imputables a los productos de que se trate, en la medida en que tales costes correspondan al período de fabricación, elaboración o construcción, en los que se haya incurrido al ubicarlos para su venta y se basen en el nivel de utilización de la capacidad normal de trabajo de los medios de producción.” En consecuencia, el rebusco adquirido para la elaboración del zumo de uva es una materia prima que debe formar parte del coste de producción del producto final (zumo de uva) por lo que no es gasto del ejercicio en que se produzca su compra sino que el impacto en la cuenta de pérdidas y ganancias, y por ende en la base imponible, se realizará a través de la correspondiente variación de existencias. En relación con la justificación de la adquisición de dichas materias primas, hay que señalar lo siguiente: El artículo 133 del TRLIS exige a los sujetos pasivos del Impuesto la llevanza de la contabilidad con arreglo a lo previsto en el Código de Comercio. Siguiendo lo dispuesto en el Título III del Código de Comercio, bajo la rúbrica “de la contabilidad de los empresarios”, artículos 25 y ss, “todo empresario debe llevar una contabilidad ordenada, adecuada a la actividad de su empresa que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones. A su vez, estarán obligados a conservar los libros, correspondencia, documentación y justificantes concernientes a su negocio, debidamente ordenados durante seis años, con el fin de poder acreditar la realidad de las operaciones reflejadas en los asientos contables.” Del mismo modo, el artículo 29, letras d) y e) de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 18 de diciembre, en adelante LGT, impone a los sujetos pasivos la obligación de llevanza de contabilidad y de conservación de facturas, documentos y justificantes que tengan relación con sus obligaciones tributarias. Adicionalmente, el artículo 106 de la LGT, en su apartado tercero, en relación con los medios y valoración de la prueba, señala lo siguiente: “Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria.” De acuerdo con lo anterior, el consultante deberá acreditar la realidad de dicha operación compra de rebusco) por cualquier medio de prueba generalmente admitido en derecho, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 106 de la Ley General Tributaria, correspondiendo a los órganos de la Administración tributaria en materia de comprobación, la valoración de las pruebas referentes a la operación planteada. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.