La adquisición de participaciones en empresas mineras no convalida la inversión del factor de agotamiento si la exclusividad de la actividad es posterior a la compra

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2893-15 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 06/10/2015 Normativa Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, art: 90 y ss. TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 98 y ss, Descripción de hechos La entidad consultante, adquirió en su momento participaciones en el capital de una entidad A como materialización del factor de agotamiento, de acuerdo a lo previsto en el apartado c) del artículo 99 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS). Posteriormente, y a consecuencia de un procedimiento inspector de comprobación e investigación seguido contra la consultante, dicha materialización fue rechazada al entender la inspección que la entidad A desarrollaba además de la actividad de explotación de pizarra, una actividad de beneficio de yacimiento minero. La entidad A, ha modificado radicalmente su actividad ya que, desde una fecha indubitada, se dedica exclusivamente a la explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la sección C). Cuestión planteada Resultaría convalidada la materialización de las dotaciones al factor de agotamiento realizada por la consultante, cuestionada por la inspección que pasaría, por tanto, a ser una inversión válida desde la fecha de su realización, a los efectos de los artículos 99 TRLIS y 92 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. Si la suscripción o adquisición de valores representativos del capital social de la entidad A, realizada una vez que se dedica exclusivamente a la explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la Sección C), resulta una inversión adecuada de las dotaciones al factor de agotamiento que pueda realizar la consultante u otras mercantiles. Contestación completa A efectos de la contestación de la presente consulta se tendrá en cuenta la normativa vigente en la fecha en la que se realizó la adquisición de participaciones, sin perjuicio de que las referencias al texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, se entiendan realizadas a los correspondientes artículos de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, para los periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2015. De acuerdo con el artículo 98 TRLIS, las entidades a que se refiere dicho precepto podrán reducir la base imponible, en el importe de las cantidades que destinen en concepto de factor agotamiento, no pudiendo exceder del 30 por ciento de la parte de base imponible correspondiente a los aprovechamientos de uno o varios de los recursos a que se refiere el apartado 1 del artículo 98 del TRLIS. De conformidad con el artículo 99 del TRLIS, las cantidades que redujeron la base imponible en concepto de factor de agotamiento sólo podrán ser invertidas en los gastos, trabajos e inmovilizados directamente relacionados con las actividades mineras que a continuación se indican: “a) Exploración e investigación de nuevos yacimientos minerales y demás recursos geológicos. b) Investigación que permita mejorar la recuperación o calidad de los productos obtenidos. c) Suscripción o adquisición de valores representativos del capital social de empresas dedicadas exclusivamente a las actividades referidas en los párrafos a), b) y d) de este artículo, así como a la explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la sección C) del artículo 3º de la Ley 22/1973 de 21 de julio, de Minas, y en la sección D), creada por la Ley 54/1980, de 5 de noviembre, que modifica la Ley de Minas, en lo relativo a minerales radioactivos, recursos geotérmicos, rocas bituminosas y cualesquiera otros yacimientos minerales o recursos geológicos de interés energético que el Gobierno acuerde incluir en esta sección, siempre que, en ambos casos los valores se mantengan ininterrumpidamente en el patrimonio de la entidad por un plazo de 10 años. En el caso de que las empresas de las que se suscribieron las acciones o participaciones, con posterioridad a la suscripción, realizaran actividades diferentes a las mencionadas, el sujeto pasivo deberá realizar la liquidación a que se refiere el artículo 101.1 de esta ley, o bien reinvertir el importe correspondiente a aquella suscripción, en otras inversiones que cumplan los requisitos. Si la nueva reinversión se hiciera en valores de los mencionados en el primer párrafo, éstos deberán mantenerse durante el período que restase para completar el plazo de 10 años. d) Investigación que permita obtener un mejor conocimiento de la reserva del yacimiento en explotación. e) Laboratorios y equipos de investigación aplicables a las actividades mineras de la empresa. f) Actuaciones comprendidas en los planes de restauración previstos en el Real Decreto 2994/1982, de 15 de octubre, sobre restauración de espacios naturales afectados por actividades extractivas.” Respecto al factor de agotamiento, el artículo 100 prescribe: “Artículo 100. Factor de agotamiento: requisitos. 1. El importe que en concepto de factor de agotamiento reduzca la base imponible en cada período impositivo deberá invertirse en el plazo de 10 años, contados a partir de su conclusión. 2. Se entenderá efectuada la inversión cuando se hayan realizado los gastos o trabajos a que se refiere el artículo anterior o recibido el inmovilizado. 3. En cada período impositivo deberán incrementarse las cuentas de reservas de la entidad en el importe que redujo la base imponible en concepto de factor de agotamiento. 4. El sujeto pasivo deberá recoger en la memoria de los 10 ejercicios siguientes a aquel en el que se realizó la correspondiente reducción el importe de ésta, las inversiones realizadas con cargo a esta y las amortizaciones realizadas, así como cualquier disminución habida en las cuentas de reservas que se incrementaron como consecuencia de lo previsto en el apartado anterior y el destino de aquélla. Estos hechos podrán ser objeto de comprobación durante este mismo período. 5. Sólo podrá disponerse libremente de las reservas constituidas en cumplimiento de lo dispuesto en el apartado 3, en la medida en que se vayan amortizando las inversiones, o una vez transcurridos 10 años desde que se suscribieron las correspondientes acciones o participaciones financiadas con dichos fondos. 6. Las inversiones financiadas por aplicación del factor agotamiento no podrán acogerse a las deducciones previstas en el capítulo IV del título VI.” De la lectura de estos preceptos se desprende que la finalidad perseguida de que la materialización del factor de agotamiento tenga lugar en determinados elementos, es la de contribuir a fomentar las actividades directamente relacionadas con la mejora de la exploración de yacimientos de la entidad beneficiaria y/o la investigación de nuevas reservas que permitan la sustitución del yacimiento ya explotado por la misma, pudiendo incluso, de forma indirecta, llevar a cabo dicha finalidad mediante la suscripción o adquisición de valores representativos del capital social de empresas en los términos establecidos en la letra c) del artículo 99 del TRLIS. No obstante, en este caso se exige que los valores se mantengan ininterrumpidamente en el patrimonio de la entidad por un plazo de diez años. En consecuencia, de acuerdo con lo anterior, en el momento en que se suscriban o adquieran valores representativos del capital social de otras entidades, éstas deberán dedicarse exclusivamente a la explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la sección c), con independencia del hecho de que vinieran desarrollando o no la citada actividad en exclusiva desde el momento de su constitución o la realizasen en exclusiva con posterioridad, siempre con carácter previo a la fecha de adquisición de las participaciones en la misma. Lo anterior implica en el supuesto planteado en el escrito de la consulta, que no resulta convalidada la inversión por el hecho de que la entidad A se dedique en exclusiva a las actividades previstas en el artículo 99 TRLIS, con posterioridad a la fecha en la que la consultante adquirió sus participaciones. En relación con la suscripción de participaciones de la entidad A, realizada una vez que se dedica exclusivamente a la explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la Sección c) del artículo 99 TRLIS, la misma es apta a efectos de la inversión del factor de agotamiento, siempre que se cumplan los requisitos legalmente exigidos. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.