La resolución parcial de una operación permite rectificar la base imponible y las cuotas de IVA

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1426-15 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 07/05/2015 Normativa Ley 37/1992 art. 80 y 89 Descripción de hechos El ayuntamiento consultante suscribió un convenio con otra sociedad en virtud del cual acordaban la entrega por esta última de tres fincas rústicas a cambio de derechos de aprovechamiento urbanísticos. Tal compraventa está sometida al cumplimiento de unos plazos. Como consecuencia del incumplimiento de los referidos plazos, se va a proceder a la resolución parcial de la operación. Cuestión planteada Tributación de la referida operación. Contestación completa 1.- El artículo 80 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) regula la modificación de la base imponible, estableciendo en su apartado segundo lo siguiente: “Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente.”. De este precepto se deriva que en los casos en los que, por haberse resuelto una operación, el destinatario de la misma devuelva los bienes que inicialmente le fueron entregados, tal devolución no constituye en tanto que tal una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido realizada por el referido destinatario en favor de quien le realizó a él la entrega inicial, sino que constituye un supuesto de rectificación de la tributación por dicho Impuesto de la operación inicialmente realizada. Por su parte, el artículo 89 de dicha Ley, relativo a la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas, dispone lo siguiente: “Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible. La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80. Dos. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura o documento sustitutivo correspondiente a la operación. Cinco. (…) Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes: a) Iniciar ante la Administración Tributaria el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones previsto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en su normativa de desarrollo. b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso. En los supuestos en que la operación gravada quede sin efecto como consecuencia del ejercicio de una acción de reintegración concursal u otras de impugnación ejercitadas en el seno del concurso, el sujeto pasivo deberá proceder a la rectificación de las cuotas inicialmente repercutidas en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que fueron declaradas las cuotas devengadas.”. Según los hechos descritos en el escrito de consulta presentado, se va a proceder a la resolución parcial de la permuta originaria sustituyéndose, respecto del ayuntamiento consultante, la entrega de los derechos de aprovechamiento urbanísticos que no se hubiesen materializado por su equivalente monetario. Por consiguiente, no tiene lugar una entrega por parte de la sociedad que suscribió el convenio con el ayuntamiento sino la restitución a su titular originario de los derechos de aprovechamiento urbanísticos como consecuencia de la resolución parcial de la operación. En este sentido, si el ayuntamiento no procediera a restituir las fincas a la entidad que originariamente se las entregó sino que opta por abonar una cuantía monetaria, deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 80, apartado dos de la Ley 37/1992 y proceder a rectificar las cuotas inicialmente repercutidas en los términos señalados anteriormente. Por su parte, la sociedad que efectuó la entrega de las fincas al Ayuntamiento consultante deberá modificar la base imponible de dicha operación procediendo a rectificar la repercusión del Impuesto correspondiente a la nueva cuantía entregada por el consultante el cual vendrá obligado a soportar dicha cuota. 2- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.